施文泼 ??? 税法的制定并非一蹴而就，在立法过程中也要经历反复推敲和修改。更重要的是，税收立法不应该仅仅做到将现行条例和改革成果转化成法律，而应进一步革新立法理念，借立法的良好时机建立更符合市场经济需要的税收法律。 ??? 笔者认为，《征求意见稿》可以在征收范围、税率设置、地方管理权限这三方面做进一步改进。 ??? 第一，关于税法名称和征收范围。现行资源税的征税范围包括矿产品和盐，未来还将进一步纳入水、森林、草原等自然资源。矿产品是不可再生资源，而盐分为矿盐和海盐，其中矿盐属于不可再生资源，海盐属于可再生资源；水、森林、草原等自然资源属于可再生资源。现行资源税主要规制的是矿产资源开采行为，对后两者的课税理念和方式则有待进一步改进。 ??? 在1994年之前，我国对盐单独课征盐税。1994年的税制改革为简化税制取消了盐税，将盐并入增值税和资源税的征收范围。然而，盐除了是资源产品外，还有一个更重要的属性，即它是维持人的生存必不可少的生活必需品。虽说在历史上，盐税曾是政府重要的收入来源之一，但在现代市场经济中，盐资源税对于政府收入来说已经微不足道了。因此，在对盐已经课征增值税的情况下，不妨取消盐资源税，以减轻盐业企业和居民的税收负担。 ??? 对于水、森林、草原等可再生资源，其课税理念和方式都与矿产资源有很大不同。如果未来要将水资源税等相关税制要素统一纳入资源税法中，直接造成的结果将是资源税法的内在逻辑难以自洽和条文结构支离破碎。因此，笔者建议，从资源的内在属性出发，将现行资源税法确定为矿产资源税法，征税范围限定为矿产资源，以维护税法的长期稳定性。对水、森林、草原等可再生资源的征税事宜，则由全国人大常委会另行授权国务院进行试点探索和完善，待立法条件成熟后，再分别制定水资源税法、森林资源税法、草原资源税法等单独税法。 ??? 第二，关于不同征税对象的税率设置。《征求意见稿》取消了原来油气资源税从价计征改革方案中确定的油气适用的5%-10%的幅度税率，将其税率固定为目前正在执行的6%。对稀土、钨、钼等重要战略资源，也保留了现行单一税率的规定。但由于法律修订程序较为漫长，这一做法并不利于未来根据经济形势和资源价格变化情况，对油气及稀土等重要资源的课税力度进行及时调整。因此，建议在税法中对油气恢复原来的幅度税率规定，对稀土、钨、钼等重要战略资源也合理确定幅度税率范围。当然，其具体适用税率需由国务院统一确定，而不是如其他规定幅度税率的矿产品一样由地方自行确定。 ??? 对原矿和选矿产品适用的税率，《征求意见稿》没有做出差异性的规定，而是统一规定了幅度税率。然而，笔者认为，立法对原矿和选矿产品的税率设置应有所区别。这是由于选矿产品的价值构成中除了矿产资源本身的价值外，还包含了选矿加工环节的成本费用，如果对选矿产品适用和原矿一样的税率，可能会造成选矿产品的税负过重，不利于鼓励矿产品深加工和企业一体化、规模化经营。从矿业发达国家的做法来看，为了避免对选矿加工环节的成本费用征税，平衡不同加工环节的矿产品税负，许多国家和地区都明确规定了选矿产品适用的税率要低于原矿，或者制定明确的税率折算公式。在此前的资源税从价计征改革中，我国曾采取原矿与精矿销售额折算或换算的方法，其实也相当于差别税率的做法，目的就是将选矿加工成本排除在计税依据之外。 ??? 第三，关于地方税收管理权限。在赋予地方适当税收管理权限方面，《征求意见稿》授予了地方在应税产品的税率幅度内自行决定具体适用税率的权力，这在扩大地方税权方面是一大进步，值得肯定。但另一方面，《征求意见稿》取消了现行资源税暂行条例中规定的地方政府的减免税权限，这一做法又不利于地方政府针对本地特殊情况或对遭受困难的企业制定适当的税收扶持政策。因此，建议在资源税法中仍保留地方在制定税收优惠政策上的一定权限，允许地方人民代表大会常务委员会合理制定适合本地情况的资源税优惠政策。 ??? 但是，赋予地方的税收管理权限并非是无条件的，中央仍需对其进行一定的约束和规范。由于中央在制定税率幅度时需要统筹考虑全国情况，因此规定的税率幅度相对较大，特别是很多矿产品的税率下限相对较低。在实际执行中将具体适用税率的制定权授权给地方后，不排除会出现个别地方出于吸引投资等目的，将本地适用税率确定为规定的税率下限或尽可能接近税率下限，进而引起各地效仿，削弱资源税的调节功能。为防止出现这种情况，建议在资源税法中对地方的税率制定权和减免税权做出明确界定，规定某些限定条件，包括不得损害中央政府的权益、不得损害其他地区的权益、不得损害当地居民的权益等等。全国人民代表大会及其常务委员会有权对违反国家法律、损害国家整体利益的地方税收法规予以废止或指令地方修正、纠正。 （作者单位：中国财政科学研究院公共收入研究中心） 来源：2017年12月12日 中国法律信息网